Conseil du fiscaliste

Quel traitement fiscal de l’indemnité en cas de résiliation anticipée d’un contrat hypothécaire à taux fixe ? Fidinter Fiscalité SA
Article rédigé par MM. Cédric Stucker, Expert fiscal diplômé et Danilo Delgado, titulaire du Brevet d’avocat

Introduction

En cette période où les taux hypothécaires sont historiquement bas, le propriétaire foncier qui a bloqué son taux fixe sur plusieurs années pourrait être tenté de résilier celui-ci pour un autre contrat à un taux plus attractif. Pour déterminer si l’opération est économiquement fondée, il convient de prendre en compte un certain nombre d’éléments, tant financiers que fiscaux.

Pour mémoire, en cas de résiliation anticipée d’un contrat de prêt hypothécaire à taux fixe, le créancier a usuellement le droit de percevoir, sur la base du contrat, une indemnité.

Fiscalement, cette indemnité peut être traitée de différentes manières pour les propriétaires privés :

Elle peut être assimilée à des intérêts passifs et, en conséquence, être portée en déduction du revenu imposable du propriétaire ;
Elle peut être assimilée à des « impenses », augmentant le coût d’acquisition de l’immeuble, respectivement les coûts liés à sa vente et être portée en conséquence en déduction du gain immobilier au moment de l’aliénation de ce dernier ;
Elle peut enfin être considérée comme des « dépenses affectées au remboursement des dettes », déductibles ni du revenu imposable ordinaire du propriétaire ni du gain immobilier lors de l’aliénation de celui-ci.

II. Appréciation fiscale par des tribunaux suisses

La réponse à cette question ne figure dans aucune loi fiscale (fédérale et/ou cantonale) mais a par contre fait l’objet de différentes décisions des tribunaux cantonaux. Ainsi, les autorités judiciaires du canton de Vaud ont considéré que l’indemnité de résiliation résultait de frais de financement consentis par le créancier et était de ce fait assimilable à des intérêts passifs. Ce principe a été confirmé par un arrêt non publié de la Cour de droit administratif et public du Tribunal cantonal vaudois, du 27 avril 2005.

Dès lors, le montant de l’indemnité mise à charge du propriétaire est déductible du revenu ordinaire, dans les limites fixées aux art. 33 al. 1 lit. a LIFD (fédéral) et 37 al. 1 lit. a LI (cantonal) ; en particulier, ajoutée aux intérêts passifs « ordinaires », elle ne saurait être déduite fiscalement pour un montant supérieur aux rendements de la fortune mobilière et immobilière, auxquels il y a lieu d’ajouter CHF 50'000. En revanche, si dans le cadre de cette démarche, le propriétaire change d’établissement bancaire et doit également s’acquitter de frais de dossier ou de constitution d’une nouvelle cédule hypothécaire, le tribunal a considéré que ces dépenses n’étaient pas déductibles du revenu (s’agissant de dépenses d’utilisation de celui-ci) mais constituaient une impense déductible du gain imposable en cas de vente ultérieure de l’immeuble.

Ainsi, en cas de changement de contrat de prêt hypothécaire, l’indemnité est déductible du revenu imposable du contribuable et les frais liés aux modalités relatives au nouveau contrat sont déductibles du gain réalisé lors de la vente de l’immeuble.

Cela étant, le paiement d’une indemnité de résiliation n’est pas seulement envisageable en cas de rupture d’un premier contrat au profit d’un second à des conditions plus favorables. En effet, en cas de vente de l’immeuble sans reprise de la dette hypothécaire par le nouvel acquéreur, l’indemnité restera due.

Dans un récent arrêt du 28 décembre 2009, le tribunal fiscal neuchâtelois s’est prononcé sur la qualification de l’indemnité de résiliation en tant qu’impense déductible du gain immobilier dans le cadre d’une vente immobilière. Le tribunal commence par rappeler que les dépenses liées à l’acquisition de l’immeuble ou à son amélioration sont des facteurs réducteurs de l’assiette de l’impôt sur les gains immobiliers. Au moment de la vente, les dépenses invoquées comme étroitement liées à l’aliénation ne peuvent être admises en déduction que si elles sont engagées en vue de la vente, et non pas lorsqu’elles n’en constituent qu’une conséquence. Ainsi, lors de la vente de l’immeuble sans reprise de la dette hypothécaire par le nouvel acquéreur, l’indemnité de résiliation est déductible au titre d’impense du gain réalisé par le vendeur. En effet, dans un tel cas, l’immeuble devant être vendu franc de tout gage, la résiliation du prêt hypothécaire est une condition nécessaire à la vente.

Conclusion

Les juridictions vaudoises et neuchâteloises ont ainsi eu à déterminer le traitement fiscal de l’indemnité de résiliation d’un engagement hypothécaire à des moments distincts, ce qui nous laisse à penser que leurs approches présentent un caractère complémentaire et non contradictoire.

Dès lors, nous sommes d’avis qu’il y a lieu d’appréhender fiscalement les indemnités versées aux institutions bancaires, en cas de résiliation anticipée d’un contrat hypothécaire à taux fixe, de la manière suivante :

Résiliation du contrat hypothécaire, en vue de la conclusion d’un nouveau contrat à un taux plus favorable : l’indemnité versée doit être assimilée à des intérêts passifs, déductibles du revenu ordinaire du propriétaire foncier, l’année de l’acquittement de dite indemnité ;
Résiliation du contrat hypothécaire en cas de vente du bien immobilier : l’indemnité versée devrait alors être assimilée à une impense, à savoir une dépense « inséparablement liée à l’aliénation du bien immobilier », déductible de l’impôt spécial sur les gains immobiliers acquitté par le propriétaire foncier l’année de la vente de l’immeuble concerné.

S’agissant de l’assimilation de cette indemnité à une « impense » il faut relever que l’Administration fiscale vaudoise ne s’est à notre connaissance encore jamais prononcée sur sa déductibilité d’un gain immobilier. Cette pratique neuchâteloise reste donc à valider en terre vaudoise.